Справедливая стоимость предмета лизинга: руководство по применению ФСБУ 25/2018

Матариал подготовлен на основании Рекомендации Р-133/2021-ОК ЛИЗИНГ Фонда «НРБУ «БМЦ»

Краткое описание ситуации:

С введением ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды» в российскую практику вошло понятие «справедливая стоимость», которое необходимо использовать при определении приведенной стоимости будущих арендных платежей. Однако сам стандарт не даёт определения этого понятия и не описывает правила его оценки, отсылая к МСФО. Это создаёт практические сложности для участников лизинговых сделок, особенно при определении справедливой стоимости предмета лизинга.

Кому предназначена статья:

Статья предназначена для бухгалтеров, финансовых директоров, аудиторов и методологов лизинговых компаний, а также для арендаторов (лизингополучателей), которые применяют ФСБУ 25/2018 и сталкиваются с необходимостью определения справедливой стоимости предмета аренды на практике.

Введение: Проблема определения справедливой стоимости по ФСБУ 25/2018

Понятие справедливой стоимости, широко представленное в МСФО, стало активно использоваться в российской системе бухгалтерского учета в сфере аренды с введением ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды».

Пояснение: В соответствии с пунктом 8 ФСБУ 25/2018 справедливая стоимость определяется в порядке, предусмотренном МСФО (IFRS) 16 «Аренда» и другими международными стандартами, введенными в действие на территории РФ.

Особенность заключается в том, что ФСБУ 25/2018 не содержит собственного определения справедливой стоимости и не описывает правила её оценки, полностью полагаясь на международные стандарты. Это создаёт методический вакуум для российских организаций.

Особенностью договоров лизинга является целевое приобретение предмета лизинга лизингодателем у поставщика для передачи лизингополучателю. В связи с этим цена такого приобретения часто рассматривается как наиболее доступный источник информации о справедливой стоимости, не требующий дорогостоящих оценочных процедур.

Цель настоящей рекомендации (и данной статьи) — обозначить рациональные пути определения справедливой стоимости предмета лизинга и условия, при которых можно использовать цену приобретения у поставщика в качестве этого показателя.

Решение: Когда цена приобретения у поставщика признаётся справедливой стоимостью

Основной подход, изложенный в рекомендации, заключается в следующем:

1. Базовое правило

В целях применения пунктов 15 и 33 ФСБУ 25/2018 справедливой стоимостью предмета аренды признаётся цена приобретения арендодателем предмета аренды у поставщика для арендатора, если не действуют исключительные обстоятельства, описанные ниже.

Ключевое условие: Применение этого правила предполагает, что у арендодателя не образуются прибыли или убытки по договору до даты начала аренды и на дату её начала.

2. Факторы, требующие дополнительного анализа

Организация должна дополнительно проанализировать влияние на цену сделки следующих факторов взаимосвязи сторон:

• а) Поставщик является связанной стороной арендатора.

• б) Поставщик является связанной стороной арендодателя.

Важно: Если организация не может подтвердить отсутствие влияния этих факторов на цену сделки, она не может считать цену приобретения справедливой стоимостью и должна определить её по специальному порядку (см. п.5).

3. Обстоятельства, исключающие использование цены приобретения в качестве справедливой стоимости

Цена приобретения не может считаться справедливой стоимостью при наличии любого из следующих обстоятельств:

• а) Наличие существенных скидок или надбавок в договоре поставки, связанных с конкретной хозяйственной ситуацией или особыми отношениями между сторонами.

• б) Существенная продолжительность инвестиционного периода создания предмета аренды, если за время между приобретением у поставщика и передачей арендатору произошли значимые изменения на рынке, повлиявшие на стоимость.

• в) Иные обстоятельства, свидетельствующие, что договор с поставщиком заключён на условиях, отличных от сделки между хорошо осведомлёнными, независимыми сторонами.

4. Порядок действий, если базовое правило не применимо

В случаях, указанных в пунктах 3 и 4 (при наличии связанных сторон или исключающих обстоятельств), арендодатель обязан определить справедливую стоимость отдельно.

Методология: Справедливая стоимость определяется как цена, которая была бы получена при продаже предмета аренды в ходе обычной сделки между участниками рынка на дату начала аренды. При этом цена приобретения у поставщика принимается во внимание с учётом анализа фактов и обстоятельств, как это изложено в пунктах В43, В44 Приложения В к МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости».

5. Отражение разницы в учёте

Разница между рассчитанной справедливой стоимостью предмета аренды и фактической ценой его приобретения у поставщика (при её наличии) признаётся доходом или расходом арендодателя в составе прибыли/убытка на дату начала аренды.

Основа для выводов: Нормативное обоснование подхода

Ссылка на международные стандарты

Как уже было отмечено, пункт 8 ФСБУ 25/2018 прямо отсылает к порядку, предусмотренному МСФО (IFRS) 16 и другими стандартами.

Пояснение о применении МСФО (IFRS) 13: Требования IFRS 13 «Справедливая стоимость» не применяются напрямую к операциям по аренде, учитываемым по IFRS 16 (п.6 IFRS 13). Однако IFRS 13 применяется, когда другой стандарт требует или позволяет использовать оценку справедливой стоимости (п.5 IFRS 13). Следовательно, применение IFRS 13 допустимо в части, не противоречащей IFRS 16.

Принципы оценки по МСФО (IFRS) 13

• Иерархия справедливой стоимости: Предпочтение отдаётся рыночным оценкам на активном рынке. При их отсутствии стоимость определяется расчётным путём.

• Критерий выбора метода: Организация должна выбрать метод, уместный в имеющихся обстоятельствах, использующий максимум наблюдаемых рыночных данных и минимум ненаблюдаемых допущений (п.67 IFRS 13).

Особенности лизинга по российскому праву

Согласно статье 665 ГК РФ, по договору финансовой аренды (лизинга) арендодатель приобретает имущество у указанного арендатором продавца. При этом арендодатель не несёт ответственности за выбор предмета аренды и продавца.

Вывод для целей оценки: Риски и экономические последствия по договору купли-продажи несёт сторона, которая выбрала продавца и условия сделки (п.2, п.3 ст.22 Федерального закона №164-ФЗ). Следовательно, именно эта сторона рассматривается как «сторона договора» для целей оценки справедливой стоимости.

Итоговый вывод методики

Исходя из требований IFRS 13 об использовании максимально релевантных наблюдаемых данных, участники лизинговой сделки должны (при прочих равных условиях) опираться на цену приобретения арендодателем у поставщика как на наиболее очевидный источник информации о справедливой стоимости.

Однако этот источник не может использоваться как абсолютный. Наличие фактов и обстоятельств, искажающих рыночный характер сделки купли-продажи (взаимозависимость, особые условия, изменение конъюнктуры), требует корректировки подхода и проведения отдельной оценки справедливой стоимости в соответствии с принципами МСФО.

 

Статья подготовлена с использованием материалов сайта https://assocleasing.ru/